Ubezpieczenie społeczne i zdrowotne pracowników wysłanych za granicę; Jak ustalić wysokość składek

Ubezpieczenie społeczne i zdrowotne pracowników wysłanych za granicę; Jak ustalić wysokość składek

Podstawa wymiaru

Zgodnie z art. 18 ust. 1 ustawy o systemie ubezpieczeń społecznych (dalej usus) podstawą wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne pracowników (a więc również tych wysłanych czasowo za granicę) jest przychód w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej updof), osiągany u pracodawcy z tytułu pozostawania w ramach stosunku pracy. Przychodem takim są wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężna świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło ich finansowania, a w szczególności:

*  wynagrodzenia zasadnicze,

*  wynagrodzenia za godziny nadliczbowe,

*  różnego rodzaju dodatki, nagrody,

*  ekwiwalenty za niewykorzystany urlop,

*  wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona,

*  świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika,

*  wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Nie wszystko się uwzględnia

Ustalając podstawę wymiaru składek, trzeba wziąć pod uwagę rozporządzenie ministra pracy i polityki socjalnej z 18 grudnia 1998 r. (DzU nr 161, poz. 1106 ze zm.). Określa ono przychody wyłączone z podstawy wymiaru. Wśród nich są m.in. nagrody jubileuszowe przysługujące pracownikom nie częściej niż co 5 lat, odprawy, odszkodowania i rekompensaty wypłacane w związku z rozwiązaniem stosunku pracy, świadczenia z funduszu socjalnego.

Z podstawy wymiaru składek nie zostały natomiast wyłączone wynagrodzenia za czas urlopów wypoczynkowych oraz ekwiwalenty za niewykorzystany urlop wypoczynkowy i to niezależnie od tego, czy są wypłacane przez pracodawcę na podstawie przepisów kodeksu pracy, czy też wypłacają je zagraniczne kasy urlopowe (np. ULAK w przypadku Niemiec).

Wyłączone diety

Jedno z określonych w rozporządzeniu wyłączeń odnosi się szczególnie do pracowników zatrudnionych przez polskich pracodawców za granicą. W § 2 ust. 1 pkt 16 postanowiono, że do podstawy wymiaru składek nie wlicza się części wynagrodzenia pracowników zatrudnionych za granicą w polskich zakładach pracy, odpowiadającej równowartości diet przysługujących z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, za każdy dzień pobytu. Z tym jednak zastrzeżeniem, że tak ustalony miesięczny przychód pracownika, stanowiący podstawę wymiaru składek, nie może być niższy od kwoty prognozowanego przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w gospodarce narodowej na dany rok kalendarzowy. W 2003 r. wynosi ono 2195 zł.

Oznacza to, że gdy praca jest wykonywana np. w niepełnym wymiarze i z umowy o pracę wynika wynagrodzenie niższe od przeciętnego czy też pracownik - po odjęciu diet i przeliczeniu przychodu za złote - zyskuje wynagrodzenie niższe od przeciętnego - składki powinny być zawsze naliczane na podstawie kwoty przeciętnego wynagrodzenia.

Wyjaśnijmy, że diety przysługują za cały okres pobytu pracownika za granicą, obejmujący dni pracy, jak i dni wolne od pracy (tzn. soboty, niedziele, jeśli przypadają na czas podróży służbowej). Nie nalicza się ich natomiast za dni, kiedy pracownik przebywa na urlopie wypoczynkowym (niezależnie od tego, gdzie go spędza) oraz na urlopie bezpłatnym. Do okresu pobytu za granicą nie zalicza się także okresu choroby.

Przykład

Pracodawca zatrudnia pracowników w niepełnym wymiarze czasu pracy z wynagrodzeniem 500 zł. Pracowników tych deleguje następnie do wykonywania pracy za granicą przy realizacji kontraktu. Zgodnie z rozporządzeniem składki należy odprowadzać od kwoty przeciętnego prognozowanego wynagrodzenia w gospodarce narodowej (w 2003 r. - 2195 zł).

Przykład

Pracownik zatrudniony za granicą uzyskał w kwietniu 2003 r. wynagrodzenie w wysokości 1000 euro. Nie przebywał na urlopach i nie chorował, a łącznie spędził w tym miesiącu za granicą 27 dni. Dieta za dzień pobytu wynosi 42 euro. 27 x 42 euro = 648 euro (tyle wynoszą należne diety). Odejmuje się je od podstawy wymiaru składki (1000 euro - 648 euro = 352 euro). Po przeliczeniu na złote (np. wg kursu 1 zł = 4,30 euro) wynagrodzenie pracownika po potrąceniu diet wyniosło w tym miesiącu 1513,60 zł. Jest więc niższe od przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia na 2003 r. Pracodawca ma więc obowiązek opłacić składki na ubezpieczenia społeczne od kwoty 2195 zł (czyli od kwoty prognozowanego przeciętnego wynagrodzenia).

Takie zasady ustalania podstawy wymiaru składek dotyczą wszystkich pracowników skierowanych przez polskiego pracodawcę do pracy za granicą, w sytuacji gdy pozostają oni w stosunku pracy z oddelegowującym pracodawcą (umowa o pracę nie ulega rozwiązaniu ani zawieszeniu) oraz roszczenie o wynagrodzenie z umowy o pracę kierowane jest do polskiego pracodawcy.

Z waluty na złote

Nie jest przy tym istotne, czy w umowie o pracę określone zostało wynagrodzenie złotowe, czy walutowe. Jeśli jednak wynagrodzenie ustalono w walucie obcej, to w celu ustalenia podstawy wymiaru składek należy je przeliczyć na złote. Zgodnie z rozporządzeniem powinno się to odbywać w sposób przyjęty w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z art. 11 ust. 3 i 4 updof wynika, że przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursów z dnia otrzymania lub postawienia do dyspozycji podatnika, ogłaszanych przez bank, z którego usług korzystał podatnik, i mających zastosowanie przy kupnie walut. Jeżeli podatnik nie korzysta z usług banku, przychody przelicza się na złote według kursu średniego walut obcych z dnia uzyskania przychodów, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski. Jeżeli bank, z którego usług korzysta podatnik, stosuje różne kursy walut obcych i nie jest możliwe dostosowanie kursu, do przeliczenia przychodu na złote stosuje się kurs średni walut obcych z dnia uzyskania przychodu, ogłaszany przez NBP.

Należności z tytułu podróży służbowych

Zgodnie z § 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia podstawy wymiaru składek nie stanowią również należności z tytułu podróży służbowych - do wysokości określonej w odrębnych przepisach. Zatem w stosunku do osób skierowanych za granicę w ramach delegacji służbowych nie ma zastosowania zasada ustalania minimalnej podstawy wymiaru składek określona w § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia. Jeżeli bowiem pracownik wykonuje pracę za granicą w ramach delegacji służbowej, to podstawę wymiaru składek dla niego stanowi przychód osiągany z tytułu pozostawania w stosunku pracy po pomniejszeniu go m.in. o należności z tytułu podróży służbowych.

Pewne problemy może sprawiać rozróżnienie między pracownikiem wysłanym do pracy za granicę a przebywającym tam w delegacji służbowej. W praktyce może pojawić się pytanie, czy stosować wyłączenie, o którym mowa w § 2 ust. 1 pkt 16, czy pkt 15 rozporządzenia? Nie jest bowiem do końca jasne, co oznacza użyte w pkt 16 pojęcie "zatrudnienia za granicą w polskich zakładach pracy".

Naszym zdaniem decydować tu będzie stały charakter placówki lub miejsca, w którym wykonywana jest praca oraz trwały charakter zatrudnienia w takim miejscu. Pierwsza przesłanka będzie spełniona w przypadku wykonywania pracy w zagranicznym oddziale, przedstawicielstwie, biurze polskiego przedsiębiorcy, a także na budowie lub innym miejscu, gdzie przedsiębiorca ten świadczy usługi. Nie można natomiast mówić o zatrudnieniu za granicą, jeżeli zatrudnienie (choćby miało miejsce w oddziale lub w przedstawicielstwie polskiego przedsiębiorcy) ma charakter incydentalny.

Można też wziąć pod uwagę miejsce wykonywania pracy przewidziane w zawartej z polskim pracodawcą umowie o pracę. I tak, jeżeli postanowiono, że znajduje się ono w Polsce, to mamy do czynienia z delegacją służbową (zastosowanie ma § 2 ust. 1 pkt 15 rozporządzenia). Jeżeli natomiast z umowy wynika, że miejsce pracy znajduje się za granicą, to wtedy możemy mówić o zatrudnieniu za granicą w polskim zakładzie pracy (stosuje się § 2 ust. 1 pkt 16 rozporządzenia).

Kto finansuje

Składki na ubezpieczenia społeczne pracowników wysłanych do pracy za granicą są współfinansowane przez pracownika i pracodawcę na takich samych zasadach jak u pozostałych pracowników (art. 16 usus). I tak składki na ubezpieczenia emerytalne i rentowe finansują w równych częściach pracownicy i pracodawcy. Składki na ubezpieczenie chorobowe finansują w całości, z własnych środków, pracownicy. Składki na ubezpieczenie wypadkowe finansują w całości, z własnych środków, pracodawcy.

W przypadku składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe obowiązuje ograniczenie rocznej podstawy ich wymiaru. W skali roku nie może być ona wyższa od 30-krotności przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej na dany rok kalendarzowy. W 2003 r. kwota ta wynosi 65 850 zł.

Składki na ubezpieczenie zdrowotne

Pracownicy wysłani do pracy za granicą podlegają także ubezpieczeniu zdrowotnemu. Ustawa o powszechnym ubezpieczeniu w Narodowym Funduszu Zdrowia (art. 23 ust. 1, 6 i 7) stanowi, że do ustalania podstawy wymiaru składek na ubezpieczenie zdrowotne pracowników (również wysłanych) stosuje się przepisy określające podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia społeczne tych pracowników. Nie stosuje się tu jednak wyłączeń wynagrodzeń za czas niezdolności do pracy wskutek choroby lub odosobnienia w związku z chorobą zakaźną oraz ograniczenia rocznej podstawy wymiaru składek do 30-krotności przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej na dany rok kalendarzowy. Podstawę wymiaru składki na ubezpieczenie zdrowotne pomniejsza się o kwoty składek na ubezpieczenia emerytalne, rentowe i chorobowe, potrąconych przez pracodawcę ze środków pracownika, zgodnie z przepisami usus.

Składka na ubezpieczenie zdrowotne do 31 grudnia 2003 r. wynosi 8 proc. podstawy wymiaru. Natomiast w 2004 r. wynosić ma 8,25 proc., w 2005 - 8,5 proc., a począwszy od 2006 r. - 9 proc. podstawy wymiaru.

Składki na ubezpieczenia społeczne wynoszą:

*  19,52 proc. podstawy wymiaru - na ubezpieczenie emerytalne,

*  13 proc. podstawy wymiaru - na ubezpieczenia rentowe,

*  2,45 proc. podstawy wymiaru - na ubezpieczenie chorobowe.

Stopa procentowa składki na ubezpieczenie wypadkowe ustalana jest samodzielnie przez płatników składek na podstawie przepisów ustawy z 30 października 2002 r. o ubezpieczeniu z tytułu wypadków przy pracy i chorób zawodowych (DzU nr 199, poz. 1673) i wynosi od 0,97 do 3,86 proc. podstawy wymiaru.

Odliczenie od podatku

Składkę na ubezpieczenie zdrowotne odlicza się od podatku dochodowego od osób fizycznych obliczonego według skali podatkowej. Z tym że kwota zmniejszająca podatek nie może przekroczyć 7,75 proc. podstawy wymiaru składki.

Należy podkreślić, że do pracowników wysłanych do pracy za granicą i opłacających tam podatki nie ma zastosowania art. 25 ust. 1 ustawy o powszechnym ubezpieczeniu w NFZ, zgodnie z którym w sytuacji, gdy składka na ubezpieczenie zdrowotne obliczona przez pracodawcę jest wyższa od zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych, to składkę obniża się do wysokości tej zaliczki.

Art. 25 ust. 2 ustawy stanowi bowiem, że płatnicy zobowiązani są do odprowadzania pełnych składek na ubezpieczenie zdrowotne za pracowników, których przychody są wolne od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 33 updof. Zgodnie z tym przepisem wolne od podatku są dochody osób fizycznych mających miejsce zamieszkania na terytorium Polski, ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Polski, jeżeli umowa międzynarodowa, której Polska jest stroną, tak stanowi. W razie braku możliwości odliczenia składki od zaliczki na podatek dochodowy, składkę musi sfinansować sam ubezpieczony.

Dwa fundusze

Oprócz składek na ubezpieczenia społeczne oraz ubezpieczenie zdrowotne za pracowników wysłanych do pracy za granicą należy odprowadzać także składki na te fundusze.

Składki na Fundusz Pracy, zgodnie z art. 53 ustawy z 14 grudnia 1994 r. o zatrudnieniu i przeciwdziałaniu bezrobociu (tekst jedn. DzU z 2001 r. nr 6, poz. 56 ze zm.) obliczane są od kwoty stanowiącej podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe (nie niższej od minimalnego wynagrodzenia, które wynosi od stycznia 2003 r. 800 zł), bez stosowania ograniczenia rocznej podstawy wymiaru. Składkę w wysokości 2,45 proc. finansuje pracodawca.
Składki na Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, zgodnie z art. 18 ustawy z 29 grudnia 1993 r. o ochronie roszczeń pracowniczych, w razie niewypłacalności pracodawcy (DzU z 1994 r. nr 1, poz. 1 ze zm.) ustala się od wypłat stanowiących podstawę wymiaru składek na ubezpieczenia emerytalne i rentowe, także bez stosowania ograniczenia rocznej podstawy wymiaru. Obowiązek opłacania składek na FGŚP w wysokości 0,15 proc. podstawy wymiaru obciąża pracodawców.